2020年中级会计职称备考答疑《中级会计实务》:会计政策、会计估计变更和差错更正

一、会计政策变更

（一）会计政策变更的情形

会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。

1.符合下列条件之一，企业可以变更会计政策

（1）法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更；

（2）会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。

2.不属于会计政策变更的情形

（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。例如，将自用的办公楼改为出租，不属于会计政策变更，而是采用新的会计政策。

（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

（二）会计政策变更的会计处理

1.会计政策变更的会计处理原则

（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更的情况下，企业应当按照准则的规定处理。

（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下，企业应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。

（3）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。

（4）在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。

2.追溯调整法

（1）计算会计政策变更的累积影响数

会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。

会计政策变更的累积影响数，通常可以通过以下各步计算获得：①根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；②计算两种会计政策下的差异；③计算差异的所得税影响金额；④确定前期中每一期的税后差异；⑤计算会计政策变更的累积影响数。

（2）相关的账务处理

（3）调整报表相关项目

（4）报表附注说明

3.未来适用法

未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。

在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。

二、会计估计变更

（一）常见的会计估计

通常情况下，下列各项属于会计估计项目：

（1）存货可变现净值的确定。

（2）公允价值的确定。

（3）固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法的确定。

（4）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命、残值、摊销方法的确定。

（5）可收回金额的确定。

（6）预计负债金额的确定。

（7）收入金额的确定。

（8）合同履约进度的确定。

【提示】记住标题即可。

（二）会计估计变更的会计处理

会计估计变更应采用未来适用法处理，即在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果。

1.如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认（比如计提坏账准备）。

2.如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。例如，应计提折旧的固定资产，其有效使用年限或预计净残值的估计发生的变更，常常影响变更当期及资产以后使用年限内各个期间的折旧费用。因此，这类会计估计的变更，应于变更当期及以后各期确认。

3.某项变更难以区分为会计政策变更和会计估计变更的，应作为会计估计变更处理。

【总结】

业务			会计政策变更	会计估计变更
（一）因执行新《企业会计准则》	1	2006年新颁布的38个会计准则	√
	2	2014年新颁布、修改的8个会计准则	√
	3	2017年新颁布、修改的7个会计准则	√
	4	2018年1月1日起执行新收入准则、对于其他在境内上市的企业，要求自2020年1月1日起执行新收入准则、对于执行企业会计准则的非上市企业，要求自2021年1月1日起执行新收入准则。	√
	5	2019年新颁布、修改的3个准则
（二）已执行42个《企业会计准则》	1	投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式	√
	2	存货发出计价方法的变更（发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法）	√
	3	公允价值的计算方法（估值技术包括市场法、收益法、成本法）的变更		√
	4	固定资产、无形资产的折旧年限、净残值率、摊销年限的变更等		√
	5	资产减值准备（存货）原来按照分类来计提，现改为按照单项计提		√
	6	应收账款坏账计提比例发生变更，例10%→20%或20%→10%		√
	7	因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整		√
	8	采用产出法或投入法确定履约进度的变化		√
	9	应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定		√
	10	金融工具之间的重分类	×	×
	11	自用固定资产因出租转变为投资性房地产，投资性房地产转变为自用固定资产	×	×
	12	低值易耗品摊销由一次摊销变更分次摊销	×	×

【提示】资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的会计政策变更和会计估计变更，与资产负债表日后事项没有关系。

三、前期差错更正

前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等。企业发现前期差错时，应当根据差错的性质及时纠正。

（一）原则

1.对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正；

2.采用追溯重述法更正重要的前期差错。

（二）具体会计处理方法

1.本年发现本年的会计差错，可直接调整相应会计科目。

2.本年发现上年的会计重大会计差错，涉及损益的，通过“以前年度损益调整”科目核算，然后将该科目余额转入“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。

3.财务报告批准报出前发现报告年度的会计差错，按照资产负债表日后事项处理原则处理。

来源：《中国会计报》8月14日16版